ВС/КАС: Скасовано податкові повідомлення-рішення податкового органу за якими було нараховано податок у вигляді додаткового блага при зміні валюти кредитування (ВС/КАС 20.10.2021р. 826/3573/17)

Фабула судового акту: Починаючи з 01 січня 2015 року законодавцем було внесено зміни до Податкового кодексу України в частині виключення частини податкового зобов’язання до сум прощення боргу за кредитами в іноземній валюті, які було не погашено до 01 січня 2014 року та за якими відбулась зміна валюти кредитування з іноземної на національну - гривню. Тобто, враховуючи дві економічні кризи 2008 та 2014 років, які позбавили платоспроможності більшість позичників призвело до потреби відновити баланс між вартістю кредиту та майновим станом позичальників з урахуванням обліку доходів в державі які виражається у національній валюті та співвідносяться з економічним станом у державі.

Так, Податковий кодекс України було добавлено пунктом 8 підрозділу 1 Перехідних положень яким встановлено, що Не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов’язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Натомість в даному спорі, кредитор за кредитним договорам після прощення боргу за процедурою зміни валюти зобов’язання з іноземної на гривню, все одно звітував (форма №1-ДФ) до податкових органів за пунктом 126 Довідника ознак доходів фізичних осіб про нарахування суми доходу як додаткове благо на всю суму прощення. В свою чергу податкової органи не здійснюючи належного дослідження документів за якими відбувалось прощення боргу, нараховували колишньому позичальнику податок у вигляді додаткового блага на всю суму, що звітувалась Кредитором.

У своїй постанові Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про безпідставність вимог податкового органу щодо збільшення податкових зобов`язання зі сплати військового збору, адже такі вимоги доводяться відповідачем виключно правопорушенням, відсутність якого встановлена судами першої та апеляційної інстанцій, і є похідними, а тому наявні підстави для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21 вересня 2016 року № 14471306.

Аналізуйте судовий акт: Банком прощено суму боргу за кредитом в інвалюті, без зміни валюти зобов'язання, а це зумовлює виникнення зобов’язання фізособи декларувати та оподатковувати таку в розмірі суми прощеного боргу (ВС КАС №826/12872/17 від 28.07.2021 р.)

У разі прощення процентів (анулювання), нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку (ВС/КАС у справі № 819/1181/17 від 14 січня 2021 р.)

У разі прощення процентів та пені, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку (ВС/КАС у справі № 821/414/16 від 19 травня 2020 р.)

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 жовтня 2021 року

м. Київ

справа № 826/3573/17

адміністративне провадження № К/9901/1160/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді Шишова О.О.,

суддів -Дашутіна І.В., Яковенка М.М.

розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу

за позовом ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м.Києві, третя особа: Публічне акціонерне товариство "Укрсоцбанк" про скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито

за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м.Києві на рішення Окружного адміністративного суду м.Києва від 16 січня 2018 року (прийняту в складі: головуючого судді Аблова Є.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2018 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Мельничука В.П., суддів Ісаєнко Ю.А., Лічевецького І.О.),

У С Т А Н О В И В:

1. ОСОБА_1 (далі також - позивач) звернувся до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м.Києві (далі- відповідач, податковий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення №0017295604 від 18.02.2019 року Головного управління ДФС у Чернівецькій області.

2. Обґрунтовуючи позовну заяву ОСОБА_1 зазначив, що Відповідач необґрунтовано нарахував податок на суму списаного боргу за кредитним договором, визначивши таку суму як додаткове благо. Позивач посилався на положення пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ Податкового кодексу України, згідно яких сума списаного боргу позивача не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу.

3. Рішенням Окружного адміністративного суду м.Києва від 16 січня 2018 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2018 року позов задоволено.

3.1. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві від 21 вересня 2016 року № 14481306 та № 14471306.

4. Ухвалюючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій зробили висновок, що матеріали справи свідчать про те, що іпотечний кредит Позивача не був погашений станом на 01.01.2014 року, операція з прощення (анулювання кредиту) здійснена після 01.01.2015 року, отже спірні правовідносини підпадають під дію пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Прощена ПАТ «Укрсоцбанк» заборгованість по кредиту не перевищує суму, визначену положеннями пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, що свідчить про необґрунтованість віднесення прощеної позивачу суми кредиту до оподатковуваного доходу.

5. Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

6. У поданій касаційній скарзі посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, а саме положень підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ, пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ Податкового кодексу України, статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій і прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити.

7. Ухвалою Верховного Суду від 21 лютого 2019 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою.

8. На адресу Верховного Суду надійшов відзив позивача на касаційну скаргу, в якому він проти касаційної скарги заперечує, просить залишити її без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

9. Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги.

10. Так, судами попередніх інстанцій установлено, що Державною податковою інспекцією у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві проведено документальну позапланову невиїзну перевірку дотримання вимог податкового законодавства з питання повноти та своєчасності сплати до бюджету податку з доходів фізичних осіб від доходів отриманих у вигляді додаткового блага ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за період з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року.

11. За результатами даної перевірки складено акт від 29.07.2016 року № 1114/17-01/ НОМЕР_1 , згідно висновків якого, перевіркою встановлено, що в порушення вимог статей 36, 176, абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167, статті 179, пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України ОСОБА_1 не подав податкову декларацію про майновий стан і доходи за податковий (звітний) 2015 рік, не задекларував дохід, отриманий в 2015 році як додаткове благо в сумі 3 899 391,00 грн, не нарахував та не сплатив у бюджет податок з доходів фізичних осіб за 2015 рік у сумі 779 269,20 грн., військовий збір за 2015 рік в сумі 58 490,87 грн.

12. На підставі акта перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 21 вересня 2016 року:

- № 14481306, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 974 256,50 (за основним платежем 779 269,20 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 194 987,30 грн.);

- № 14471306, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 73 113,59 грн. (за основним платежем 58 490,87 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями 14 622,72 грн.).

13. Позивач оскаржив указані податкові повідомлення-рішення в порядку адміністративного оскарження, передбаченого статтею 56 Податкового кодексу України.

14. Рішенням Головного управління ДФС України від 22 грудня 2016 року № 8432/Н/26-51-10-02-16 та рішенням Державної фіскальної служби України від 23 лютого 2017 року № 2676/Л/99-99-11-02-01-14 скарги Позивача залишені без задоволення, а податкові повідомлення-рішення без змін.

15. Не погодившись із указаним податковим повідомленням-рішенням від 18.02.2019 року, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.

16. Ураховуючи положення п. 2 розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України № 460-ІХ, а також те, що касаційна скарга на судові рішення у цій справі була подана до набрання чинності цим Законом і розгляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає цю справу у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України у редакції, чинній до 08 лютого 2020 року.

17. З огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд указує на таке.

18. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755- IV (далі - ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

19. Згідно з п.75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

20. Відповідно до положення абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла на момент виникнення правовідносин) визначають сукупність умов, за наявності яких до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються основна сума боргу платника податку, прощеного (анульованого) кредитором.

21. З 7 травня 2015 року підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнений пунктом 8 на підставі Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань". Метою запровадження вказаних положень є фактична реалізація положень Закону України «Про реструктуризацію кредитних зобов`язань з іноземної валюти в гривню», згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції.

22. Однією з таких преференцій, установлених у пункті 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, є невіднесення до додаткового блага платника податку і не включення до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу суми, прощеної (анульованої) кредитором курсової різниці.

23. Курсова різниця обчислюється, серед іншого, як різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеною за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

24. Зазначені преференції застосовуються до всіх фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року, операції з прощення (анулювання) заборгованості за якими здійснювалися, починаючи з 1 січня 2015 року.

25. Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій які зазначили, що суму прощеного (анульованого) боргу платнику податків фактично становила курсова різниця, сума якої на момент прощення (анулювання) ПАТ «Укрсоцбанк» боргу по кредиту не перевищує суму, визначену положеннями пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення", оскільки платник податків вже здійснив часткове погашення боргу.

26. Так, відповідно до матеріалів справи, між Позивачем та УніКредит ТзОВ (ПАТ «Укрсоцбанк») укладено договір про іпотечний кредит №MRTG-000000011080 від 07.02.2008 року на суму 283 972,63 дол. США.

27. 22 вересня 2015 року між Позивачем та ПАТ «Укрсоцбанк» укладено договір про внесення змін № 1 до договору кредиту № MRTG-000000011080 від 07 лютого 2008 року, відповідно до якого станом на дату укладання цього договору заборгованість за договором кредиту складає: заборгованість за кредитом складає 261 701,76 дол. США, заборгованість по процентам за користування кредитом складає 47 035,28 дол. США.

28. Відповідно до пункту 2.7 договору про внесення змін, погашення заборгованості за кредитом в гривні здійснюється позичальником в наступному порядку:

- 2.7.1 Погашення заборгованості за кредитом в гривні в сумі 4 003 668,22 грн. здійснюється згідно графіком погашення кредиту починаючи з жовтня 2015 року до 01.02.2016 року;

- 2.7.2 Погашення заборгованості за кредитом в гривні в сумі 3 900 000,00 грн. здійснюється згідно графіком погашення кредиту до 2025 року.

29. Пунктом 2.13 встановлено, що сплата строкових (поточних) процентів за користування Кредитом в гривні здійснюється щомісячно з 08.10.2015 року не пізніше 8 числа кожного місяця.

30. При цьому, пунктом 2.14 договору про внесення змін передбачено, що у разі належного виконання позичальником умов, які викладені в пунктах 2.7.1 та 2.13 цього договору про внесення змін, залишкова заборгованість позичальника перед кредитором за договором кредиту (залишкова заборгованість за кредитом в сумі, зазначеній в п. 2.7.2 цього договору про внесення змін) підлягає анулювання (прощенню).

31. Суд звертає увагу податкового органу на те, що на виконання вказаних умов договору ПА «Укрсоцбанк» анулювало Позивачу суму заборгованості за кредитом в гривні в сумі 3 900 000,00 грн.

32. Про прощення вказаної суми кредитної заборгованості Третя особа повідомила Відповідача, вказавши в листі, що дана сума, за виключенням 609,00 грн., є доходом ОСОБА_1 , який підлягає оподаткуванню.

33. Податковий орган зазначає, що, прощена сума кредитної заборгованості є додатковим благом Позивача, а тому з неї має бути сплачений податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.

34. Проте, судами попередніх інстанцій правильно зроблено висновки про необґрунтованість доводів Відповідача та Третьої особи про те, що сума прощеної кредитної заборгованості у розмірі 3 899 391,00 грн. є оподатковуваним доходом Позивача, з чим погоджується колегія суддів.

35. Так, матеріали справи свідчать про те, що іпотечний кредит позивача не був погашений станом на 01.01.2014 року, операція з прощення (анулювання кредиту) здійснена після 01.01.2015 року, отже спірні правовідносини підпадають під дію пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

36. Як уже зазначалось, згідно договору про внесення змін № 1 від 22.09.2015 року до договору кредиту № MRTG-000000011080 від 07.02.2008 року загальна сума заборгованості позивача становить 308 737,04 дол. США, в тому числі 261 701,76 дол. США - заборгованість за кредитом, 47 035,28 дол. США заборгованість по процентам.

37. Згідно із пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, сума процентів не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу.

38. Тобто, сума прощеної заборгованості по процентам за кредитом 47 035,28 дол. США, еквівалент 1 204 103,17 грн. по курсу 25,60 грн. за 1 дол. США (згідно умов договору про внесення змін) не є доходом Позивача.

39. Крім того, різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню (25,60 грн. за 1 дол. США), та сумою такого боргу (261 701,76 дол. США), визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року (7,9930 грн. за 1 дол. США) також не є доходом Позивача (261 701,76 * 25,60 = 6 699 565,06 грн.; 261 701,76 * 7,993 = 2091782,17 грн.; 6 699 565,06 - 2 091782,17 = 4 607 782,89 грн.).

40. Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що положення пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України є спеціальними по відношенню до вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України. Їх застосування виключає наявність податкового правопорушення, передбаченого абзацом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, а відтак зумовлює безпідставність висновків податкового органу про збільшення загального оподатковуваного доходу як бази оподаткування іншими податками.

41. Відсутність складу податкового правопорушення, передбаченого абзацом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, призводить до протиправності податкового повідомлення-рішення від 21 вересня 2016 року № 14481306.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про безпідставність вимог податкового органу щодо збільшення податкових зобов`язання зі сплати військового збору, адже такі вимоги доводяться відповідачем виключно правопорушенням, відсутність якого встановлена судами першої та апеляційної інстанцій, і є похідними, а тому наявні підстави для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21 вересня 2016 року № 14471306.

42. Аналогічна правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду від 15 травня 2018 року у справі № 821/1594/17 (№ К/9901/39873/1) та відповідає практиці судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, яка викладена у постанові від 28 липня 2021 року у справі №826/12872/17.

43. Таким чином висновок судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог ґрунтується на правильному застосуванні вказаних норм матеріального права.

44. За правилами частини першої статті 341 КАС України (в редакції, чинній на момент прийняття даної постанови) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

45. Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

46. Доводи ж касаційної скарги за наведеного не дають підстав для висновку, що суди допустили неправильне застосування норм матеріального права чи порушення процесуальних норм при ухваленні рішень, а тому підстави для їх скасування та задоволення касаційної скарги відсутні.

47. Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м.Києві залишити без задоволення.

2. Рішення Окружного адміністративного суду м.Києва від 16 січня 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2018 року у цій справі залишити без змін.

3. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий О.О. Шишов

Судді І.В. Дашутін М.М. Яковенко