ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"27" січня 2016 р. м. Київ К/800/1889/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:головуючого судді-доповідача:Усенко Є.А.,суддів: Веденяпіна О.А., Зайцева М.П.,при секретарі: Корецькому І.О.,

розглянувши у судовому засіданні

касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області (правонаступник Державної податкової інспекції у м. Житомирі Житомирської області Державної податкової служби)

на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 14.08.2012

та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2012

у справі № 0670/1722/12 Житомирського окружного адміністративного суду

за позовом Державного підприємства (ДП) «Житомирський лікеро-горілчаний завод»

до Державної податкової інспекції у м. Житомирі Житомирської області Державної податкової служби

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 14.08.2012, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2012, позов задоволено: визнано неправомірним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Житомирі від 14.03.2012 № 0000662301.

У касаційній скарзі ДПІ просить скасувати ухвалені у справі рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права.

Заперечуючи проти касаційної скарги, представник позивача просить відмовити в задоволенні скарги як безпідставну.

Фактичною підставою для збільшення у податковому обліку ДП «Житомирський лікеро-горілчаний завод» суми грошового зобов'язання із податку на додану вартість та застосування до підприємства штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковим повідомленням-рішенням, з приводу правомірності якого виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 28.02.2012 № 1377/23-1/00375504. Відповідно до цих висновків позивач порушив норми пунктів 198.1, 198.3, 198.6 ст.198, пункту 200.1 ст. 200, пунктів 201.1, 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України (ПК), завищивши суму податкового кредиту за листопад 2011 року на 2045078,00 грн. за нікчемним правочином з поставки від ТОВ «Грант» товару (шкіряний напівфабрикат «вет-блу»), докази транспортування якого, так само, як і товарно-супровідні документи, документи на підтвердження якості, відсутні, у результаті чого занижено податок на додану вартість за листопад 2011 року на 2045078,00 грн.

За наслідками перевірки контролюючим органом стосовно позивача прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.03.2012 № 0000662301 про збільшення суми грошового зобов'язання із податку на додану вартість на 2045078,00 грн. за основним платежем та 1022539,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

У судовому процесі встановлено, що з посиланням на поставку позивачу від ТОВ «Грант» товару (шкіряний напівфабрикат «вет-блу»), від імені цього постачальника на адресу позивача були виписані податкові накладні, на підставі яких він задекларував податковий кредит у податковій декларації з податку на додану вартість за листопад 2011 року в розмірі 2045078,00 грн.

Відповідно до абзаців першого-третього пункту 198.3 ст. 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (абзаци другий та третій в редакції, чинній до 1 липня 2015 року).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (підпункт 198.6 ст. 198 ПК ( в редакції, чинній станом на листопад 2011 року)).

За змістом наведених норм право платника податків на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг), основних фондів (необоротних активів) (щодо останніх, крім того, будівництво, спорудження, створення), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений пунктом 201.11 ст. 201 ПК) сум витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) в ціні придбання товару (послуг).

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що факт придбання позивачем у ТОВ «Грант» товару (шкіряного напівфабрикату «вет-блу») вартістю 12270467,46 грн., в тому числі ПДВ 2045078,00 грн., мав місце як такий, що підтверджується документами первинного обліку (видатковими накладними, актами прийому-передачі товару, підписаними між ТОВ «Грант» та позивачем, а також між позивачем і ТОВ «Хартманс», з яким позивач уклав договір комісії від 31.05.2010 № 3; податковими накладними; вантажними митними деклараціями щодо експорту цього товару комісіонером ТОВ «Хартманс»; звітами комісіонера перед комітентом (позивачем); банківськими виписками з рахунку позивача щодо зарахування грошових коштів за експортований товар. Суди дійшли висновку, що сама по собі відсутність у позивача товарно-транспортних накладних на транспортування товару не свідчить про безтоварність поставки з огляду на умови останньої, а саме: EXW згідно з Правилами Інкотермс (EXW- Житомир, EXW- Васильків, EXW- Київ, EXW- Кременчук, EXW- Новомиргород, EXW- Львів).

Висновок судів попередніх інстанцій не відповідає правильному застосуванню норм матеріального права.

Відповідно до Офіційних правил тлумачення торговельних термінів Міжнародної торгової палати (Інкотермс) термін «франко-завод» (EXW) означає, що продавець вважається таким, що виконав свої зобов'язання щодо поставки, в момент, коли він надав товар у розпорядження покупця на площах свого підприємства чи в іншому названому місці (наприклад, на заводі, фабриці, складі і т. ін.), без здійснення митного очищення товару для експорту та завантаження його на будь-який приймаючий транспортний засіб.

У той же час, відповідно до пункту 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568, товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу. Як встановлено пунктом 11.7 цих Правил, перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається перевізнику.

За змістом цих норм товарно-транспортні накладні повинні у всякому разі бути в наявності як у покупця так і у продавця, безвідносно до умов договору поставки про зобов'язану сторону щодо доставки товару та умов поставки, як документ, на підставі якого відбувається оприбуткування товару.

Поза увагою судів залишились також доводи контролюючого органу про відсутність у позивача документів, які б підтверджували якість товару, обов'язкова наявність яких передбачена пунктами 2.2 та 4.4 договору постачання № 06/06/05 від 06.06.2005, укладеного між позивачем та ТОВ «Грант». Такі документи, зокрема сертифікати відповідності, поміж іншого, повинні були б містити інформацію і щодо джерела походження шкіряного напівфабрикату (виробника). Ця обставина відповідно до частини 1 ст. 138 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС) має значення для правильного вирішення спору з врахуванням того, що ТОВ «Грант» є посередником у ланцюгу поставок, який включає ТОВ «Радоміс Груп» та ТОВ «Українська паливна компанія» (ці юридичні особи вказані як постачальники ТОВ «Грант» в його податковій звітності). Вище зазначені юридичні особи відсутні за місцезнаходженням, не мають матеріальних, трудових ресурсів, об'єктивно необхідних для здійснення підприємницької діяльності; стосовно посадової особи ТОВ «Радоміс Груп» відкрито кримінальне провадження по обвинуваченню в ухиленні від сплати податків в особливо великих розмірах (а.с. 25, 26 т. 1-й). Крім того, у видаткових накладних, виписаних на відпуск товару від ТОВ «Грант» на користь ДП «Житомирський лікеро-горілчаний завод», в актах прийому-передачі товару між цими господарюючими суб'єктами, які виписані в період з 07.11.2011 по 30.11.2011, особами, відповідальними за здійснення господарської операції, вказані директор ТОВ «Грант» ОСОБА_6. та генеральний директор ДП «Житомирський лікеро-горілчаний завод» ОСОБА_5 Це при тому, що згідно з актами передача товару відбувалась в різних місцях (міста Житомир, Бердичів, Васильків, Кременчук, Новомиргород). Доказів на підтвердження перебування цих осіб у місці, вказаному як місце передачі товару, зокрема щодо їх відрядження, переїзду (згідно з актами прийому-передачі відпуск товару слідував з інтервалом від одного до шести днів (а.с. 34, т.1-й) позивач не надав.

Відповідно до положень частин першої, другої ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (частина друга в редакції, чинній до 30.09.2015) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

За відсутності у позивача товарно-супровідних документів щодо товару, придбання якого не відповідає профілю виробничої діяльності позивача; передачі товару у адміністративно-територіальних одиницях, віддалена від одної, у той час як підпис на документах, наданих позивачем на підтвердження товарного характеру поставки зроблено однією особою, висновок суду, що сума податкового кредиту, задекларована позивачем, підтверджена первинними документами, не відповідає правильному застосуванню вище наведених норм статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Порушено судами попередніх інстанцій і норми абзаців першого-третього пункту 198.3 ст. 198 ПК. Так, як зазначено вище, однією з визначених законодавцем умов для декларування платником ПДВ суми податкового кредиту є придбання товарів/послуг, в ціні яких нараховано (сплачено) суму податку, з метою подальшого їх використання в оподатковуваних операціях у межах його господарської діяльності.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 ст. 14 ПК господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами;

Відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податку права на податковий кредит. Це відповідає самому змісту норми 198.3 ст. 198 ПК, яка надає платнику податку право зменшити податкові зобов'язання на суму податку, сплаченого ним у зв'язку з придбанням товарів (послуг) при здійсненні господарської діяльності. Встановлення законодавцем податкових преференцій має на меті стимулювання ділової активності учасників торгівельного обороту, що, в свою чергу, презумує здійснення господарських операцій, що є об'єктом оподаткування, з метою досягнення економічного ефекту (ділової мети), а не тільки з метою отримання податкової вигоди. Відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податку суми податкового кредиту.

Завідома для платника податків відсутність розумної економічної причини для понесення певних витрат при здійсненні господарської операції, як правило, виключає підстави для збільшення у податковому обліку витрат та/або податкового кредиту, оскільки таке у більшості своїй свідчить про відсутність ділової мети у такої господарської операції як притаманної риси господарської діяльності. Разом з тим, збитковість господарської операції, в тому числі і завідома, може бути обумовлена об'єктивними причинами, через які така операція є виправданою і в цілому відповідає загальновизнаним правилам ведення господарської діяльності.

Як свідчать приєднані до справи докази, ціна, за якою позивач передав на комісію шкіряний напівфабрикат «вет-блу», до того ж на умовах, експорту за межі митної території України, склала 10280080,50 грн. (а.с. 159, 161, 162, 164, 166, 168, 170, 172, 174, 176, 178, т. 1-й), що значно менше ціни придбання, яка склала 12270467,00 грн. До того, ж позивач поніс витрати з оплати послуг комісіонера, яка згідно з умовами пункту 8.6 договору комісії від 31.05.2010 встановлена на рівні 1200,00 грн. за кожну відправлену партію товару, а також відшкодував витрати комісіонера, перелік яких встановлений пунктом 7.1 цього договору ( на транспортування, декларування, проведення цінової експертизи, сплати митних зборів та інших митних процедур), що підтверджується звітами комісіонера (а.с. 204-206, т.1-й).

У судовому засіданні суду касаційної інстанції представник позивача підтвердив вище зазначені умови продажу шкіряний напівфабрикат «вет-блу» на експорт, а стосовно економічної доцільності операцій підприємства з цим товаром вказав, що така полягала, в тому числі, в отриманні права на податковий кредит на суму ПДВ при придбанні товару при оподаткуванні експортних операцій за нульовою ставкою. Ці обставини не можуть бути розцінені як дотримання позивачем умов, встановлених нормами абзаців першого-третього пункту 198.3 ст. 198 ПК, на, що, однак, суди попередніх інстанцій не звернули увагу, що і призвело до неправильного вирішення спору.

Відповідно до ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 229, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області задовольнити, скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 14.08.2012 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2012, у задоволенні позову відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: підписЄ.А. УсенкоСудді: підписО.А. Веденяпін підписМ.П. Зайцев