ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

20 січня 2016 року м. Київ К/800/3463/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:головуючого судді-доповідача:Усенко Є.А.,суддів: Зайцева М.П., Приходько І.В.,розглянувши у письмовому провадженні

касаційну скаргу Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Сумської області Державної податкової служби

на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 19.06.2012

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.11.2012

у справі № 2а-1870/812/12 Сумського окружного адміністративного суду

за позовом Казенного підприємства «Шосткинський казенний завод «Зірка»

до Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Сумської області Державної податкової служби (ОДПІ) (правонаступник Шосткінської МДПІ)

третя особа: Відділ примусового виконання рішень управління Державної виконавчої служби Головного управління юстиції у Сумській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 19.06.2012, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.11.2012, позов задоволено частково: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Шосткинської МДПІ Сумської області від 17.01.2012: № 0000072347 та № 0000042347 повністю, та від 17.01.2012 № 0000092347 в частині зменшення від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток на 522807,00 грн.

У касаційній скарзі ОДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові рішення, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та права, та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Позивач не реалізував своє процесуальне право подати заперечення проти касаційної скарги.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, Вищий адміністративний суд України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для зменшення у податковому обліку позивача суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість, донарахування позивачу податкового зобов'язання із податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 28.12.2011 № 2032/2330/14315351. Згідно з цим актом підприємство порушило норми пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 ст.5, пункту 6.1 ст.6 підпункту 7.8.2 пункту 7.8 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (Закон № 334/94-ВР), пунктів 4.1, 4.7 ст. 4, підпунктів 7.4.1., 7.4.4 пункту 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (Закон № 168/97-ВР), пунктів 44.1. 44.4, 44.6 ст. 44, пункту 138.2, підпункту 138.8.5 пункту 138.8, пункту «г» підпункту 138.10.3 пункту 138.10 ст. 138, пункту 150.1 ст. 150, пункту 187.1 ст. 187, пункту 188.1 ст. 188, пункту 189.4 пункту 189, пунктів 198.4, 198.6 ст. 198, пунктів 201.4, 201.7, 201.10 ст. 201, пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України (ПК), частин 1 та 2 ст. 203, частини 1 ст. 215, частини 1 ст. 216, ст. 228 Цивільного кодексу України, частини 3 ст. 5 , ст. 7 Господарського кодексу України, у результаті чого завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток за 3 квартали 2010 року на 3975979,00 грн., за 2010 рік на 11078725,00 грн., за 1-й квартал 2011 року на 29579895,00 грн. 2-3 квартали 2011 року на 51853704,00 грн.; занижено авансовий внесок з податку на прибуток на суму нарахованих дивідендів 590973,00 грн. у податковому обліку за 1-й квартал 2011 року; занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 10769,00 грн. у податковому обліку за серпень, листопад 2010 року, червень, серпень, вересень 2011 року; завищено від'ємне значення, яке зараховується у зменшення суми податкового боргу з ПДВ, на 55329,00 грн. у податковому обліку за грудень 2010 року, січень, червень 2011 року.

За наслідками перевірки Шосткінською МДПІ стосовно позивача прийняті податкові повідомлення-рішення від 17.01.2012: № 0000072347 про визначення податкового зобов'язання із податку на додану вартість у сумі 107069,00 грн. за основним платежем та 22398,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0000042347 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у податковому обліку за грудень 2010 року, січень, червень 2011 року на загальну суму 55329,00 грн.; № 0000092347 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у податковому обліку за 1-й квартал, 2-3 квартали 2011 року на загальну суму 29883614,00 грн. (оскаржується позивачем у частині зменшення від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток на 522807,00 грн.).

У судовому процесі встановлено, що за наслідками поставки позивачу від ТОВ «ТОНМЕТ» товару (металобрухту) згідно з договором від 02.08.2010 № 10 постачальник виписав позивачу видаткові та податкові накладні, на підставі яких позивач задекларував податковий кредит в загальній сумі 23409,00 грн. у податкових деклараціях з податку на додану вартість за серпень, грудень 2010 року.

Крім того, позивач (замовник) уклав з ПП «Промислове будівництво» (підрядник) договір від 02.10.2009 № 02/010/09 щодо виконання робіт з ремонту м'якої крівлі на об'єктах замовника. За наслідками виконання цього договору сторони склали акти приймання виконаних будівельних робіт (форма КБ-2в), підрядник виписав позивачу податкові накладні, а позивач на підставі цих документів задекларував валові витрати (витрати) за 4-й квартал 2010 року та 2-й квартал 2011 року в загальній сумі 522807,00 грн., включення яких призвело до завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток за цей період, та податковий кредит за листопад 2010 року та червень 2011 року на загальну суму 87183,00 грн.

Відповідно до пункту 5.1 ст.5 Закону № 334/94-ВР (за виключенням деяких норм, втратив чинність з 1 квітня 2011 року у зв'язку з набранням чинності Податковим кодексом України) валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

До складу валових витрат, згідно з підпунктом 5.2.1 цієї статті, включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 цієї ж статті визначено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

У відповідності до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 № 168/97-ВР (втратив чинність з 1 січня 2011 року) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту) (абзац перший підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї статті).

Відповідно до пункту 138.1 ст. 138 ПК (у редакції, чинній на час виникнення відносин з приводу прав і обов'язків у яких виник спір) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10 - 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 цієї статті).

Згідно із підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139 ПК до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 ст. 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;.

Пунктом 198.3 цієї статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу) (підпункт 198.6 цієї статті).

При цьому законодавцем презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на збільшення валових витрат та податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР, пунктом 201.11 статті 201 ПК) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Заперечуючи проти позову та доводячи правомірність зменшення у податковому обліку позивача сум валових витрат і податкового кредиту, задекларованих за податковими накладними, виписаними ПП «Промислове будівництво» та сум податкового кредиту, задекларованого за податковими накладними, вписаними ТОВ «ТОНМЕТ», ОДПІ посилається на нікчемність правочинів між позивачем і ПП «Промислове будівництво» та на обставини невиконання ТОВ «ТОНМЕТ» свого податкового обов'язку щодо декларування та сплати податкових зобов'язань за наслідками господарських операцій з позивачем - згідно Системи автоматчного співставлення податкових зобов'язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України встановлена розбіжність. Обґрунтовуючи нікчемність правочину між позивачем та ПП «Промислове будівництво», контролюючий орган посилається на відсутність цього постачальника за своїм місцезнаходженням, відсутність у нього основних засобів (виробничих та складських ресурсів, транспортних засобів), трудових ресурсів, необхідних для здійснення поставки підрядних робіт, та на пояснення фізичних осіб, які виконували підрядні роботи, частина з яких не могла підтвердити інформацію щодо трудових відносин саме з ПП «Промислове будівництво».

Разом із тим, суди попередніх інстанцій на підставі оцінки доказів, приєднаних до справи, а саме: копій видаткових та податкових накладних, актів приймання виконаних будівельних робіт (форма КБ-2в), карток на тимчасовий вхід на територію підприємства, перепусток та дозволів на вхід на територію підприємства, наданих позивачем на підтвердження поставки від ПП «Промислове будівництво» підрядних послуг; копій рахунку-фактури, видаткових та податкових накладних, платіжного доручення та банківської виписки, наданих на підтвердження поставки від ТОВ «ТОНМЕТ» металобрухту, - встановили факт поставки позивачу від вказаних постачальників товарів та послуг і відповідно до встановлених обставин зробили юридично правильний висновок про правомірне декларування позивачем за наслідками господарських операцій з цими постачальниками валових витрат та податкового кредиту. Оцінка доказів судами зроблена з дотриманням норм ст. 86 КАС України. Такі висновки судами були зроблені з урахуванням встановлених у судовому процесі обставин того, що поставлений позивачу від ТОВ «ТОНМЕТ» металобрухт не перевозився, зберігався на території позивача згідно з договором зберігання від 20.11.2009 та був попередньо отриманий ТОВ «ТОНМЕТ» від ДП «Укроборонсервіс». Металобрухт отриманий внаслідок утилізації запасів боєприпасів згідно з відповідними розпорядженнями Міністерства оборони України. Ці обставини судом встановлені на підставі оцінки доданих до матеріалів справи копій договору зберігання від 20.11.2009, акту передачі майна на зберігання від 20.11.2009, накладної на відвантаження від 20.11.2009, підписаної між ТОВ «ТОНМЕТ» та ДП «Укроборонсервіс».

За встановлених обставин суди першої та апеляційної інстанцій, застосувавши вище наведені норми, зробили правильний висновок, що ці норми не ставлять у залежність право платника ПДВ на податковий кредит від фактичної сплати сум податків до бюджету постачальниками товарів (послуг) по всьому ланцюгу поставки, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (послуг), призначених для використання у його господарській діяльності, сплатив ПДВ в ціні придбаних товарів (послуг), а реальність операцій з придбання ним товарів (послуг) у судовому процесі не спростована. Порушення платником податку - постачальником податкового законодавства може бути підставою для позбавлення іншого платника податку - покупця права на отримання податкової вигоди у вигляді збільшення суми податкового кредиту лише за встановленого факту їхніх сумісних дій щодо незаконної мінімізації податкових зобов'язань. Обставини, які б достовірно свідчили про наявність таких фактів, у справі не встановлені.

У той же час, висновки судів щодо правомірності формування позивачем податкового кредиту за податковими накладними, виписаними ПП «Промислове будівництво», є правильними лише частково. Не можуть вважатися належними доказами правомірності формування позивачем податкового кредиту за листопад 2010 року податкові накладні, виписані від імені цього постачальника, які не містять інформації щодо особи, яка виконала господарську операцію від імені товариства та підписала податкову накладну. Це стосується податкових накладних від 30.11.2010 № 1 на суму 133598,75 грн. (у т.ч. ПДВ: 22266,46 грн.) та № 5 на суму 13636,12 грн. (у т.ч. ПДВ: 2272,69 грн.). За наявності пояснень частини робітників - виконавців підрядних робіт на території КП «Шосткінський казенний завод «Зірка», які при підтвердженні факту виконання робіт не підтвердили трудові чи то цивільно-правові відносини з ПП «Промислове будівництво», що може свідчити про виконання робіт й іншими підрядниками, відсутність у податкових накладних прізвища особи, яка склала податкову накладну, ставить під сумнів їх достовірність як допустимого доказу права позивача на включення сум ПДВ за цими податковими накладними до суми податкового кредиту.

Відповідно до підпункту 7.2.1 пункту 7.2 ст.7 Закону № 168/97-ВР платник податку зобов'язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками: а) порядковий номер податкової накладної; б) дату виписування податкової накладної; в) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); д) місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; е) опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм); є) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах отримувача; ж) ціну поставки без врахування податку; з) ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; и) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Відповідно до пункту 18 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 30 травня 1997 року № 165, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 23 червня 1997 року за № 233/2037 (наказ втратив чинність згідно з наказом Державної податкової адміністрації України від 21 грудня 2010 року N 969) усі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця.

Також не можна погодитись із висновками судів попередніх інстанцій про те, що операції з примусового продажу майна позивача з прилюдних торгів не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.

У судовому процесі встановлено, що за період з 03.12.2010 по 09.09.2011 було реалізоване майно КП «Шосткінський казенний завод «Зірка» на прилюдних торгах, організованих державним виконавцем у виконавчому провадженні з виконання рішень суду, про що свідчать копії актів про реалізацію майна та протоколів про проведення аукціонів, без оподаткування ПДВ на загальну суму 51806,00 грн. обсягу продаж (а.с. 106-116, т.1). Обсяг продаж

За визначенням пункту 1.4 ст.1 Закону № 168/97-ВР поставка товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатної поставки товарів (результатів робіт) та операції з передачі майна орендодавцем (лізингодавцем) на баланс орендаря (лізингоотримувача) згідно з договорами фінансової оренди (лізингу) або поставки майна згідно з будь-якими іншими договорами, умови яких передбачають відстрочення оплати та передачу права власності на таке майно не пізніше дати останнього платежу.

Об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України (підпункт 3.1.1 пункту 3.1 ст.3 цього Закону).

Ці норми кореспондуються і з нормами ПК.

Згідно підпункту 14.1.191 пункту 14.1 ст. 14 ПК постачання товарів - це будь-яка передача права на розпорядження товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Відповідно до підпункту «а» пункту 185.1 ст. 185 цього Кодексу об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Та обставина, що продаж майна, на яке звернено стягнення в погашення боргу, здійснюється не безпосередньо його власником, а в примусовому порядку (за власника продаж здійснює державний виконавець) не змінює сутності самої операції поставки (постачання) товару.

Враховуючи вищевикладене, позовні вимоги підлягають частковому задоволенню. Так, податкове повідомлення-рішення від 17.01.2012 № 0000072347 підлягає скасуванню у частині визначення податкового зобов'язання із податку на додану вартість у сумі 30824,00 грн. за основним платежем та 4368,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); а від 17.01.2012 № 0000042347- у частині зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 26674,00 грн., в тому числі: у податковому обліку за грудень 2010 року на 14689,00 грн., січень та червень 2011 року на 9838,00 грн. та 4128,00 грн. відповідно (а.с.32, 54, 72, 97, 98 т.1)

Відповідно до ст. 225 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право змінити судове рішення, якщо у справі немає необхідності досліджувати нові докази або встановлювати обставини, а судове рішення, яке змінюється, є помилковим тільки в частині.

Керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 225, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Сумської області Державної податкової служби задовольнити частково, змінити постанову Сумського окружного адміністративного суду від 19.06.2012 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.11.2012, позов задовольнити частково: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Шосткинської міжрайонної державної податкової інспекції від 17.01.2012: № 0000072347 у частині визначення податкового зобов'язання із податку на додану вартість у сумі 30824,00 грн. за основним платежем та 4368,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0000042347 у частині зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 26674,00 грн.; № 0000092347 в частині зменшення від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток у розмірі 522807,00 грн.

У задоволенні позову в іншій частині - відмовити.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: підписЄ.А. УсенкоСудді: підписМ.П. Зайцев підписІ.В. Приходько