ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

17 лютого 2016 року м. Київ К/800/1528/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:головуючого судді-доповідача:Усенко Є.А.,суддів: Веденяпіна О.А., Зайцева М.П.,розглянувши у порядку письмового провадження

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Одеської області Державної податкової служби

на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 17.10.2012

та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2012

у справі № 1570/4879/2012 Одеського окружного адміністративного суду

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Промстрой-Прогрес»

до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Одеської області Державної податкової служби

про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 17.10.2012, залишеною без зміну ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2012, позов задоволено: скасовані податкові повідомлення-рішення ДПІ у Приморському районі м. Одеси від 26.06.2012 № 0001272250, № 0001262250, № 0001252250.

У касаційній скарзі ДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові рішення, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити її без задоволення як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, юридичної оцінки обставин справи, Вищий адміністративний суд України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для зменшення у податковому обліку позивача від'ємного значення суми податку на додану вартість, збільшення грошового зобов'язання із податку на прибуток, податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті документальної позапланової невиїзної перевірки від 08.06.2012 № 2398/22-5/32146027. Згідно з цим актом підприємство порушило норми ст. ст. 138, 192, пункту 198.1, 198.2. 198.3, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України (ПК): завищені валові витрати на загальну суму 7437471,20 грн. у податковому обліку за 3-й квартал 2011 року та податковий кредит на загальну суму 1487494,00 грн. за серпень, вересень 2011 року за нікчемним правочином з поставки від ТОВ «Тетрабудсервіс» підрядних послуг, у результаті чого занижено податок на прибуток у сумі 1710618,00 грн. у податковому обліку за 3-й квартал 2011 року; завищено залишок від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту, який включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, на 104214,00 грн. у податковому обліку за серпень, вересень 2011 року; занижено ПДВ на загальну суму 1383280,00 грн. у податкових деклараціях за ці податкові періоди. Висновок про нікчемність правочину з поставки позивачу від ТОВ «Тетрабудсервіс» підрядних послуг обґрунтовано з посилання на відсутність цього постачальника за своїм місцезнаходженням, відсутністю у нього основних засобів, трудових ресурсів, необхідних для здійснення поставки; поясненнями Крекотня І.П. (засновник ТОВ «Тетрабудсервіс» на момент створення), що здійснив реєстрацію товариства за винагороду, без мети здійснення господарської діяльності.

За наслідками перевірки контролюючий орган стосовно позивача прийняв податкові повідомлення-рішення від 26.06.2012: № 0001272250 - про збільшення грошового зобов'язання із податку на прибуток у сумі 1710618,00 грн. за основним платежем; № 0001262250 - про завищення від'ємного значення суми податку на додану вартість у податковому обліку за серпень, вересень 2011 року на 83789,00 грн. та 20425,00 грн. відповідно; № 0001252250 - про збільшення грошового зобов'язання із податку на додану вартість у сумі 1383280,00 грн. за основним платежем та 691640,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи).

У судовому процесі встановлено, що з посиланням на поставку позивачу підрядних послуг від ТОВ «Тетрабудсервіс» сторони підписали акти приймання виконаних будівельних робіт, постачальник виписав на адресу позивача податкові накладні, на підставі яких останній сформував витрати та податковий кредит у податкових деклараціях за вищевказані податкові періоди. Оплата здійснена частково у безготівковій формі, а в іншій частині-шляхом уступки права вимоги ТОВ «Забудова Світу».

Відповідно до пункту 138.1 ст. 138 ПК (у редакції, чинній на час виникнення відносин, з приводу прав і обов'язків у яких виник спір) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10 - 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу..

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 цієї статті).

Згідно із підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139 ПК до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 ст. 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;.

Пунктом 198.3 цієї статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку ( у редакції, чинній до 01.07.2015).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу) (підпункт 198.6 цієї статті).

При цьому законодавцем презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на збільшення сум витрат та податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 ПК) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Задовольняючи позовні вимоги у повному обсязі, суди попередніх інстанцій виходили з реального характеру поставки позивачу від ТОВ «Тетрабудсервіс» підрядних послуг, обґрунтувавши цей висновок тим, що поставка підтверджується наданими позивачем доказами: податковими накладними, актами прийняття виконаних будівельних робіт, актами приймання-передачі будівельних матеріалів, відомостями витрачених ресурсів, оборотно-сальдовими відомостями, довідками про вартість виконаних будівельних робіт, платіжними дорученнями та повідомленнями про відступлення права вимоги; а також з огляду на порушення контролюючим органом процедури повідомлення позивача про початок проведення перевірки - наказ про проведення перевірки та повідомлення про перевірку отримані позивачем після початку проведення перевірки.

Однак, з такими висновками судів попередніх інстанцій можна погодитись лише частково.

Як встановлено у судовому процесі, позивач отримав копію наказу про проведення позапланової невиїзної документальної перевірки від 11.05.2012 № 765 та повідомлення про проведення цієї перевірки від 11.05.2012 № 256/10/22-5 - 22.05.2012 (а.с.95, т.1), у той час як перевірка проводилась з 17.05.2012 по 30.05.2012.

Згідно з пунктом 79.1 ст. 79 ПК документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником органу державної податкової служби рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами органу державної податкової служби виключно на підставі рішення керівника органу державної податкової служби, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки (пункт 79.2 цієї статті).

Вказаними нормами ПК, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Такий зміст правового регулювання відповідає правовій позиції Верховного Суду України, висловленій у постанові від 27.01.2015 у справі за позовом ТОВ «Будгарантінвест-55» до ДПІ у м. Южному Одеської області про визнання незаконним наказу про проведення документальної невиїзної позапланової перевірки та визнання протиправними дій.

Відповідно до частини 1 ст. 244-2 КАС України висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.

За встановлення у судовому процесі обставин невиконання контролюючим органом вищенаведених норм ПК щодо ознайомлення позивача із наказом про проведення перевірки та повідомленням про дату початку та місце проведення такої перевірки до її початку, суди попередніх інстанцій зробили правильний висновок про неправомірність податкових повідомлень-рішень прийнятих на підставі такої перевірки.

У той же час, висновки судів попередніх інстанцій у частині реального характеру поставки є помилковими.

Заперечуючи проти позову, ДПІ посилається на обставини, що об'єктивно виключають реальний характер поставки позивачу підрядних послуг від ТОВ «Тетрабудсервіс». Так, контролюючий орган, окрім доводів про відсутність цього постачальника за своїм місцезнаходженням, вказує на відсутність у цього постачальника виробничих та трудових ресурсів, основних засобів (будівельного обладнання, складських приміщень, транспортних засобів), об'єктивно необхідних для здійснення поставки будівельних робіт.

Інформація, яка міститься в документах первинного обліку, в силу норми частини другої ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» є підставою для податкового обліку лише за умови, що вона відповідає дійсності. У зв'язку з цим самі лише первинні документи, податкові накладні не можуть бути свідченням фактичного виконання операцій з поставки за наявності у справі обставин, які виключають можливість поставки між суб'єктами, вказаними в цих документах як постачальник та покупець. Такими обставинами є відсутність у ТОВ «Тетрабудсервіс» матеріально-технічної бази, трудових ресурсів, як власних, так і залучених, об'єктивно необхідних для виконання будівельних робіт такої складності та у таких обсягах.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду України, висловленій в постанові від 27.03.2012 у справі за позовом Приватного підприємства «Ангара» до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України в м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення та стягнення бюджетного відшкодування, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться постачальником послуг, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; відсутність первинних документів обліку.

У постанові Верховного Суду України від 22.09.2015 у справі за позовом ТОВ «Ампір СВ» до ДПІ у Печерському районі Головного управління Міністерства доходів і зборів України у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, Верховний Суд України, при застосуванні вищевказаних норм Закону України «Про податок на додану вартість» вказав, що обов'язковою умовою виникнення у платника права на податковий кредит є реальне здійснення операцій з придбання товарів (послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях, а також оформлення таких операцій всіма необхідними документами первинного бухгалтерського обліку. Наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування податкового кредиту за відсутності факту придбання товару.

Оцінка судами першої та апеляційної інстанцій вище перелічених документів як таких, що містять достовірну інформацію щодо операцій з поставки позивачу послуг від ТОВ «Тетрабудсервіс» зроблена без врахування доказів ДПІ про відсутність цього постачальника за своїм місцезнаходженням, відсутність у нього основних засобів, трудових ресурсів, необхідних для здійснення таких робіт; пояснень засновника цього товариства Крекотня І.П. щодо дійсних намірів при реєстрації товариства.

Отже, рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають зміні у частині підстав для задоволення позову, з огляду на те, що висновки судів щодо реального характеру поставки позивачу від ТОВ «Тетрабудсервіс» підрядних послуг зроблені не на підставі правильно встановлених обставин у справі та без врахування наведених правових позицій Верховного Суду України.

Відповідно до ст. 225 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право змінити судове рішення, якщо у справі немає необхідності досліджувати нові докази або встановлювати обставини, а судове рішення, яке змінюється, є помилковим тільки в частині.

Керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 229, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Одеської області Державної податкової служби задовольнити частково, змінити постанову Одеського окружного адміністративного суду від 17.10.2012 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2012, позов задовольнити: скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Одеської області Державної податкової служби від 26.06.2012 № 0001272250, № 0001262250, № 0001252250.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення їх копій особам, які беруть участь у справі, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: підписЄ.А. УсенкоСудді: підписО.А. Веденяпін підписМ.П. Зайцев