ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 жовтня 2015 року м. Київ К/9991/32650/12

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.

суддів: Карася О.В.

Олендера І.Я.

за участю секретаря судового засідання: Міщенко Ю.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Хмільницької об'єднаної державної податкової інспекції Вінницької області Державної податкової служби

на постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 07 березня 2012 року

та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 17 квітня 2012 року

у справі № 2а/0270/5829/11

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Санаторій «Поділля»

до Хмільницької об'єднаної державної податкової інспекції Вінницької області Державної податкової служби

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 07 березня 2012 року, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 17 квітня 2012 року, адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Санаторій «Поділля» (далі - ТОВ «Санаторій «Поділля»; позивач) до Хмільницької об'єднаної державної податкової інспекції Вінницької області Державної податкової служби (далі - Хмільницька ОДПІ Вінницької області ДПС; відповідач) задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення № 0000272301 від 25 липня 2011 року та № 0000262301 від 25 липня 2011 року. Стягнуто з Державного бюджету України на користь ТОВ «Санаторій «Поділля» судові витрати в розмірі 1 882,00 грн. шляхом їх безспірного списання органами Державної казначейської служби України з рахунків Хмільницької ОДПІ Вінницької області ДПС.

Не погоджуючись з прийнятими судовими рішеннями у справі, відповідач оскаржив їх в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.

В поданій касаційній скарзі Хмільницька ОДПІ Вінницької області ДПС, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 07 березня 2012 року, ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 17 квітня 2012 року та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.

В запереченні на касаційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а постановлені у справі судові рішення - без змін.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи в межах доводів касаційної скарги відповідно до статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Санаторій «Поділля» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2009 року по 30 вересня 2010 року, за результатами якої складено акт № 40-23-05413669 від 11 липня 2011 року.

На підставі зазначеного акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000262301 від 25 липня 2011 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 1 020 821,00 грн. (816 657,00 грн. - основний платіж, 204 164,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції), та податкове повідомлення-рішення № 0000272301 від 25 липня 2011 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 352 515,00 грн. (282 012,00 грн. - основний платіж, 70 503,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції).

За наслідками адміністративного оскарження, названі акти індивідуальної дії залишено без змін.

Перевіркою встановлено порушення товариством пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1, підпункту 5.2.5 пункту 5.2, підпункту 5.4.6 пункту 5.4, пункту 5.9 статті 5, підпункту 8.1.3 пункту 8.1, підпункту 8.3.2 пункту 8.3, підпункту 8.6.1 пункту 8.6, підпункту 8.7.1 пункту 8.7 статті 8, підпункту 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону України від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 334/94-ВР) з огляду на: неправомірне неформування валового доходу за фактом направлення путівок санаторно-курортного значення замовникам; завищення витрат на поліпшення основних фондів на 363 830,00 грн. та суми амортизації на 160 679,00 грн. з підстав нікчемності договорів підряду, укладених між ТОВ «Санаторій «Поділля» та фізичними особами-підприємцями, яка мотивована відсутністю в останніх дозвільних документів на здійснення ремонтних робіт та необхідних умов для ведення господарської діяльності; необґрунтоване невключення до складу запасів, використаних не в господарській діяльності, вартості списаних матеріалів на ремонт та продуктів харчування; завищення амортизаційних відрахувань за четвертий квартал 2009 року на 10 125,00 грн. внаслідок арифметичної помилки; завищення валових витрат на 1 301 630,00 грн. в результаті включення до їх складу суми страхових внесків за договорами страхування в розмірі, що перевищує 5 відсотків валових витрат за звітний період.

Крім того, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3, підпункту 7.3.1 пункту 7.3, підпункту 7.4.1 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 168/97-ВР) у зв'язку з безпідставним неформуванням податкових зобов'язань з податку на додану вартість за фактом направлення путівок санаторно-курортного значення замовникам, а також неправомірним включенням до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених у ціні списаних матеріалів на ремонт та продуктів харчування.

Відповідно до підпункту 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону № 334/94-ВР датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

Згідно з підпунктом 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону № 168/97-ВР датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а у разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Як з'ясовано судами, позивач здійснює діяльність з надання послуг лікувального, профілактичного та реабілітаційного характеру, в зв'язку з чим реалізує путівки на санаторно-курортне лікування, які не є товаром, а є договорами про надання послуг з санаторно-курортного лікування.

А тому, суди дійшли правильного висновку про те, що датою збільшення валового доходу та датою виникнення податкових зобов'язань з податку на додану вартість у даному випадку є або дата зарахування коштів як оплата послуг, або дата фактичного надання таких послуг в залежності в того, яка подія настала раніше, а не факт видачі накладної на реалізацію путівки, як помилково вважає відповідач.

Надаючи оцінку правомірності формування позивачем витрат на поліпшення основних фондів та сум амортизації, судові інстанції цілком обґрунтовано виходили з того, що підставою для виникнення у платника права на формування даних податкового обліку є факт реального здійснення операцій з придбання робіт (послуг), а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

Питання ж наявності у контрагентів (Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3, Фізичної особи-підприємця ОСОБА_4, Фізичної особи-підприємця ОСОБА_5, Фізичної особи-підприємця ОСОБА_6, Фізичної особи-підприємця ОСОБА_7) необхідних дозвільних документів не входить до предмета доказування в даній справі, позаяк оцінка поведінки учасників податкових правовідносин здійснюється насамперед із застосуванням норм податкового, а не інших галузей законодавства, зокрема, цивільного або господарського. Також, податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника від інших осіб, зокрема, від господарських та виробничих можливостей контрагентів.

А відтак, за встановлених судами обставин щодо реального характеру здійснених господарських операцій з придбання ТОВ «Санаторій «Поділля» ремонтних робіт у названих фізичних осіб-підприємців, на підтвердження чого позивачем подано належним чином оформлені локальні кошториси, акти приймання виконаних підрядних робіт, банківські виписки, доводи судів попередніх інстанцій про безпідставність вказаних донарахувань є правильними.

Не заслуговують на увагу і твердження податкового органу про незаконне невключення товариством до складу запасів, використаних не в господарській діяльності, вартості списаних матеріалів на ремонт та продуктів харчування, а також неправомірне віднесення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених у їх ціні, адже, як з'ясовано судами, придбані продукти харчування та ремонтні матеріали використано позивачем для забезпечення своєї господарської діяльності та сталого функціонування санаторного комплексу (забезпечення харчуванням осіб, які придбали послуги санаторно-курортного лікування, та ремонту приміщень), що і обумовлює господарський характер понесених платником витрат.

Вирішуючи питання про обґрунтованість доводів податкового органу про завищення позивачем амортизаційних відрахувань за четвертий квартал 2009 року на 10 125,00 грн. у зв'язку з арифметичною помилкою, яка полягає в неправильному зазначенні балансової вартості основних фондів на початок розрахункового кварталу (вказано 11 094 141,00 грн., замість 11 904 141,00 грн.), суди першої та апеляційної інстанцій правильно врахували правила пункту 5.1 статті 5 Закону України від 21 грудня 2000 року № 2181-III «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), відповідно до якого, якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені.

Враховуючи виправлення платником наведеної арифметичної помилки в декларації з податку на прибуток за перший квартал 2010 року, відсутні підстави для збільшення товариству суми грошового зобов'язання з податку на прибуток за розглядуваним епізодом.

Щодо порушення ТОВ «Санаторій «Поділля» вимог підпункту 5.4.6 пункту 5.4 статті 5 Закону № 334/94-ВР, то суди попередніх інстанцій, констатуючи правильність висновку податкового органу про завищення позивачем валових витрат на 1 301 630,00 грн. в результаті включення до їх складу суми страхових внесків за договорами страхування в розмірі, що перевищує 5 відсотків валових витрат за звітний період, виходили з неможливості визнання недійсним акту індивідуальної дії в частині.

З такою позицією колегія суддів погодитись не може, позаяк суд не позбавлений можливості розмежувати правомірно збільшену суму грошового зобов'язання, від тієї, що збільшена протиправно, та, як наслідок, частково скасувати оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Відповідно до статті 225 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право змінити судове рішення, якщо у справі немає необхідності досліджувати нові докази або встановлювати обставини, а судове рішення, яке змінюється, є помилковим тільки в частині.

При цьому з огляду на те, що виявлення контролюючим органом розглядуваного порушення відбулось до 06 серпня 2011 року (до набрання чинності пунктом 11 підрозділу 10 розділу XIX ПК України) розмір штрафних санкцій за вчинення цього порушення визначається за нормами законодавства, чинного на момент застосування таких санкцій, але не більше, ніж було передбачено на момент вчинення протиправного діяння, тобто в розмірі 10 відсотків від суми податкового зобов'язання.

З урахуванням викладеного, рішення суду апеляційної інстанції слід скасувати, а рішення суду першої інстанції - змінити в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0000262301 від 25 липня 2011 року в частині збільшення ТОВ «Санаторій «Поділля» суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 357 948,25 грн., в тому числі 325 407,50 грн. за основним платежем та 32 540,75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, з прийняттям у цій частині нової постанови про відмову в задоволенні позову.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 225, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Хмільницької об'єднаної державної податкової інспекції Вінницької області Державної податкової служби задовольнити частково.

Скасувати ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 17 квітня 2012 року.

Постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 07 березня 2012 року змінити в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0000262301 від 25 липня 2011 року в частині збільшення Товариству з обмеженою відповідальністю «Санаторій «Поділля» суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 357 948,25 грн., в тому числі 325 407,50 грн. за основним платежем та 32 540,75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Прийняти в цій частині нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити.

В решті постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 07 березня 2012 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав і в порядку, встановленими главою 3 розділу IV Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий Рибченко А.О.

Судді Карась О.В.

Олендер І.Я.