ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"02" червня 2016 р. м. Київ К/800/2995/16

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

Олендера І.Я. (доповідача), Карася О.В. Рибченка А.О.,

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Караван Дніпропетровськ» до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління державної фіскальної служби у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Караван Дніпропетровськ» на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2015 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2016 року,

В С Т А Н О В И В:

У червні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Караван Дніпропетровськ» (далі - позивач, ТОВ «Караван Дніпропетровськ») звернулось до суду першої інстанції із позовом, в якому просило визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Р» Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 18.02.2015 року № 0000822204.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2016 року, в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Суди попередніх інстанцій мотивували свої рішення тим, що наказ про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван Дніпропетровськ» терміном на 3 робочі було отримано останнім 21.01.2015 року, що свідчить про своєчасне повідомлення позивача про факт проведення перевірки. Крім того, до початку проведення перевірки на адресу позивача податковим органом було направлено лист від 21.11.2014 року № 41068/04-63-15-03 про необхідність перерахування сум грошового зобов'язання по орендній платі за перевіряємий період, однак, перерахунок ТОВ «Караван Дніпропетровськ» здійснено не було. Поряд з тим, податкова декларація з податку на прибуток підприємств за 2014 рік була подана ТОВ «Караван Дніпропетровськ» лише 12.02.2015 року, отже, її показники, а саме, обсяг доходу платника за попередній рік, не могли бути враховані податковим органом при винесені наказу № 46 від 19.01.2015 року про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван Дніпропетровськ». Суди встановили допущення позивачем порушення порядку правильності нарахування орендної плати за земельні ділянки розташовані на території Жовтневого району м. Дніпропетровська за період з 01.01.2012 року по 31.12.2013 року. Відтак відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення, яке є правомірним, оскільки відповідає вимогам податкового законодавства.

Не погоджуючись із рішенням судів попередніх інстанцій, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить про їх скасування, як таких, що ухвалені із порушенням норм матеріального та процесуального права, ухвалити нову постанову про задоволення позовних вимог. У доводах касаційної скарги зазначає, що судами попередніх інстанції встановлено порушення відповідачем порядку проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, оскільки така проводилась під час дії мораторію на проведення перевірок та копію наказу про проведення перевірки отримано після початку проведення такої, що суперечить вимогам ПК України. Вказані порушення доводять незаконність проведеної перевірки та відсутність підстав для настання правових наслідків такої.

Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 222 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.

ТОВ «Караван - Дніпропетровськ» зареєстровано 31.08.2004 року як суб'єкт господарської діяльності, знаходиться на обліку у Державній податковій інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області як платник податків за неосновним місцем обліку.

19.01.2015 року Державною податковою інспекцією у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області було винесено наказ № 46 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван Дніпропетровськ» терміном на 3 робочі дні з 20.01.2015 року (а.с. 25).

20.01.2015 року Державною податковою інспекцією у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області видано наказ № 69, яким внесено зміни до вищевказаного наказу № 46 та призначено проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача терміном на 3 робочі дні з 21.01.2015 року (а.с. 26).

Зазначені накази про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивач отримав 21.01.2015 року, тобто після початку проведення такої

Посадовими особами відповідача у період з 21.01.2015 по 23.01.2015 року проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Караван - Дніпропетровськ» з питань правильності нарахування орендної плати за земельні ділянки розташовані на території Жовтневого району м. Дніпропетровська за період з 01.01.2012 року по 31.12.2013 року, за результатами якої складено акт № 245/22-04/33159964 від 27.01.2015 року

У висновках вказаного акту відповідачем зазначено про порушення позивачем вимог п.п. 16.1.4 п.16.1 ст.16 та п.п. 288.5.1 п.288.5 ст. 288 Податкового кодексу України внаслідок чого, занижена орендна плата за період з 01.01.2012 року по 31.12.2013 року за земельні ділянки, які розташовані на території Жовтневого району м. Дніпропетровська на суму 2508236,00 грн.

На підставі висновків зазначеного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 18.02.2015 року № 0000822204, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з орендної плати з юридичних осіб за основним платежем в розмірі 2508236,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 627059 грн.

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Згідно з п. 75.1 ст. 75 ПК України, органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться органами державної податкової служби в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.

Відповідно до абз. 1 пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності певних обставин, зокрема якщо за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків податкового, валютного та іншого законодавства протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту (пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України).

Згідно з п. 78.4 ст. 78 ПК України, про проведення документальної позапланової перевірки керівник органу державної податкової служби приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Стаття 79 ПК України визначає особливості проведення документальної невиїзної перевірки, п. 79.2 якої передбачено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції приходить до висновку, що аналізованими нормами ПК України встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою прийняття наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог п. 78.1 ст. 78 та п. 79.2 ст. 79 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Право платника оскаржувати рішення контролюючого органу про проведення перевірки стосовно нього не залежить від виду такої. Реалізація такого права за відсутності обов'язку у контролюючого органу повідомляти про перевірку до її проведення була б неможливою.

Окрім того, незважаючи на проголошену пп. 79.3 ст. 79 ПК України необов'язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, останній має право бути присутнім. Такий висновок узгоджується з приписами пп. 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 ПК України.

Аналогічна правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду України від 27.01.2015 року у справі № 21-425а14.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що накази відповідача № 46 від 19.01.2015 року та № 69 від 20.01.2015 року та письмове повідомлення про дату початку та місце проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван Дніпропетровськ» отримані позивачем 21.01.2015 року, про що свідчить рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення (а.с. 133), тобто вже після початку проведення документальної позапланової невиїзної перевірки.

З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції приходить до висновку, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовані норми матеріального права, оскільки дії відповідача з проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача є протиправними, у зв'язку з тим, що позивач невчасно отримав наказ та повідомлення про перевірку, а тому перевірка була проведена з порушенням порядку встановленого ПК України, на що наголошував позивач у позовній заяві, як на підставу для задоволення адміністративного позову.

Крім того, про протиправність дій відповідача при проведенні документальної позапланової невиїзної перевірки позивача свідчать наступні обставини.

Як зазначалось вище, судами попередніх інстанцій встановлено, що 20.01.2015 року посадовою особою відповідача прийнято наказ № 46 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки» відносно позивача та наказ № 69 від 20.01.2015 року «Про внесення змін до наказу № 46».

В той же час, п. 3 розд. ІІ Прикінцевих положень Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», що набув чинності 17.01.2015 року, визначено, що у 2015 та 2016 роках перевірки підприємств, установ та організацій, фізичних осіб-підприємців з обсягом доходу до 20 мільйонів гривень за попередній календарний рік контролюючими органами здійснюються виключно з дозволу Кабінету Міністрів України, за заявкою суб'єкта господарювання щодо його перевірки, згідно з рішенням суду або згідно з вимогами Кримінального процесуального кодексу України. Зазначене обмеження не поширюється:

з 1 січня 2015 року на перевірки суб'єктів господарювання, що ввозять на митну територію України та/або виробляють та/або реалізують підакцизні товари, на перевірки дотримання норм законодавства з питань наявності ліцензій, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску, відшкодування податку на додану вартість;

з 1 липня 2015 року на перевірки платників єдиного податку другої і третьої (фізичні особи - підприємці) груп, крім тих, які здійснюють діяльність на ринках, продаж товарів у дрібнороздрібній торговельній мережі через засоби пересувної мережі, за винятком платників єдиного податку, визначених п. 27 підр. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, з питань дотримання порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій.

Тобто, обмеження стосовно проведення перевірок (в частині їх проведення виключно з дозволу Кабінету Міністрів України, за заявкою суб'єкта господарювання, згідно з рішенням суду або згідно з вимогами Кримінального процесуального кодексу України) стосуються підприємств, установ та організацій, фізичних осіб-підприємців, з обсягом доходу до 20 мільйонів гривень за попередній рік. Підприємства, установи та організації, фізичні особи-підприємці, у яких обсяг доходів перевищує 20 мільйонів гривень за попередній рік, не підпадають під ці обмеження. Тобто, визначальним у даному випадку є обсяг доходів за попередній рік.

Суд касаційної інстанції звертає увагу на те, що зазначений пункт не є зміною або доповненням до ПК України, це положення створює цілком самостійну норму, яка поширюється на всі без винятків контролюючі органи. Винятки встановлено лише по відношенню до рівня доходу підприємств, установ та організацій. Тобто без дозволу Кабінету Міністрів України можна перевірити лише ті суб'єкти господарювання, у яких дохід за рік, що передував перевірці, перевищив 20 мільйонів гривень або ті які ввозять на митну територію України та/або виробляють та/або реалізують підакцизні товари, а також перевірки щодо дотримання норм законодавства з питань наявності ліцензій, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску, відшкодування податку на додану вартість.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач будь-яких заяв до відповідача щодо проведення перевірки не подавав. Докази того, що Кабінет Міністрів України надавав дозвіл відповідачу на проведення позапланової невиїзної документальної перевірки позивача з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, в матеріалах справи відсутні та відповідачем не надано. Також, матеріали справи не містять доказів того, що оскаржуваний наказ прийнятий на підставі рішенням суду або згідно з вимогами Кримінального процесуального кодексу України.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що станом на момент прийняття оскаржуваного наказу, у відповідача була відсутня інформація щодо обсягів доходу позивача за 2014 рік, оскільки податкова декларація з податку на прибуток підприємств за 2014 рік була подана ТОВ «Караван Дніпропетровськ» лише 12.02.2015 року (в строки визначені ПК України для подання такої), а тому її показники, а саме, обсяг доходу платника за попередній рік, не могли і не були враховані податковим органом при винесені наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван Дніпропетровськ». Крім того, згідно податкової декларації з податку на прибуток підприємств позивача за 2014 рік (а.с. 54-57), сума загального оподатковуваного доходу, отриманого позивачем від провадження господарської діяльності, за 2014 рік становить 759881 грн., тобто менше 20 мільйонів.

З огляду на набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», суд касаційної інстанції приходить до висновку, що винесення контролюючим органом наказу на проведення перевірки платників податків, доходи яких за попередній рік не перевищували 20 млн. грн., вимагає від керівника зазначати в наказі, з якого саме питання призначається перевірки - повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску чи відшкодування податку на додану вартість. Зазначене правило встановлює пільговий режим для певної категорії суб'єктів господарювання, а отже захист платників податків від безпідставних та необґрунтованих перевірок, потребує конкретизації дій контролюючих органів, що унеможливлює видання наказів із «загальними» формулюваннями - щодо проведення перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, оскільки таке формулювання необґрунтовано розширює повноваження контролюючих органів, звуження яких як раз і було на меті законодавця. Ініціювання податковим органом документальної позапланової невиїзної перевірки позивача у тому вигляді, в якому воно відображено в наказах від 19.01.2015 року № 46 та 20.01.2015 року № 69, вчинено за відсутності визначених на це законом підстав.

Суди попередніх інстанцій безпідставно дійшли висновку, що відсутність даних про дохід за попередній рік (за у мови коли у платника податків не сплив строк щодо подання декларації з податку на прибуток за 2014 рік) може слугувати підставою для звільнення від обов'язкових приписів Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи».

Враховуючи наявні в матеріалах справи докази та встановлені судами попередніх інстанцій обставини, суд касаційної інстанції приходить до висновку, що відповідачем допущено ряд грубих порушень податкового законодавства при проведенні документальної позапланової невиїзної перевірки позивача, що свідчить про незаконність проведення такої.

Виходячи із системного аналізу вищезазначених норм матеріального права, встановлених обставин, правової позиції Верховного суду України висловленій в постанові від 27.01.2015 року у справі № 21-425а14, суд касаційної інстанції приходить до висновку, що невиконання вимог ПК України та законів України що стосуються питань оподаткування суб'єктів господарської діяльності при проведенні документально позапланової невиїзної перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення відповідача від 18.02.2015 року № 0000822204 підлягає скасуванню.

З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції приходить до висновку, що рішення судів попередніх інстанцій підлягають скасуванню із ухваленням нової постанови про задоволення позовних вимог.

За змістом ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повного та всебічного з'ясування обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Відповідно до п. 9 ч. 1 ст. 223 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове судове рішення.

Зважаючи на те, що у справі не вимагається збирання або проведення додаткової перевірки доказів, обставини встановлені повно та правильно, але допущена помилка в застосуванні норм матеріального права, суд касаційної інстанції, згідно зі ст. 229 КАС України, скасовує рішення судів першої та апеляційної інстанції і ухвалює нове рішення.

Якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа (ч. 1 ст. 94 КАС України).

Керуючись ст.ст. 160, 167, 220, 221, 223, 229, 232, 256 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Караван Дніпропетровськ» задовольнити.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2015 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2016 року у справі № 804/7810/15 - скасувати та ухвалити нову постанову.

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Караван Дніпропетровськ» задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Р» Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області від 18 лютого 2015 року № 0000822204.

Присудити на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Караван Дніпропетровськ» сплачений ним судовий збір у загальному розмірі 6869 (шість тисяч вісімсот шістдесят дев'ять) грн. 60 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області.

Постанова набирає законної сили протягом п'яти днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235-244-2 КАС України.

Судді: І.Я. Олендер

О.В. Карась

А.О. Рибченко